房地产行业自2016年5月1日起，正式成为“增值税纳税人”，历经5年的增值税涉税管理后，大部分房地产行业企业已经深谙增值税核算、计税、申报、风险管理的各项内容。但笔者在实务中发现，部分房地产行业企业在增值税处理方面还存在一些细节政策不够理顺等问题，并据此作出了细节整理和总结。
截止目前，针对房地产行业增值税财税处理的文件集中在《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)、《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告(国家税务总局公告2016年第18号)以及财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知(财会〔2016〕22号)等政策规定。基于这些规定，房地产行业的增值税细节处理存在较多的“特殊之处”，也正因这些特殊事项，使得房地产企业增值税涉税处理应更加注重细节管理。
一、预收款的判定、计算与申报
按照当前的文件规定，房地产企业为一般纳税人(及小规模纳税人)采取预收款方式销售自行开发房地产项目的，预缴增值税的预缴时点为取得预收款时点，向主管税务机关申报纳税的时间为：取得预收款的次月。
但实务中，房地产行业的具体业务形式极其多样，对于何为房地产企业的“采取预收款方式销售自行开发的房地产项目”的理解也存在一定的实操难度。
1.诚意金是否属于预收款
关于诚意金是否算作房地产企业“预收款”这一业务的讨论，长期存在。但由于“诚意金”这一概念本身就不属于我国现行法律中的明确概念，因此其范畴长期存在较模糊的界限。基于此，建议房地产企业先判定诚意金是否属于预收款，进而判定其是否有预缴增值税的义务。而判断的依据，笔者建议参考法律概念中“定金”的概念，即是否有退还条款，如果依法不受客户是否违约影响而应予返还的诚意金，原则上可不纳入应预缴增值税的预收款范畴。
2.预缴增值税的计算
根据文件规定，房地产企业预缴增值税的计算方法及公式如下：
应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%
上述公式中，我们应关注企业预缴增值税的计算中，适用一般计税方法计税的，按照适用税率计算;适用简易计税方法计税的，按照征收率计算。
基于此，房地产项目公司，特别是多项目且设立时间较长的房地产企业一方面应关注预收款项目的属性，即该项目系归属新项目还是已经按老项目完成了简易计税备案;另一方面应关注房地产行业的适用税率历经两次变化，从11%降为10%，2019年4月1日起又再次降为9%。
3.预缴增值税的申报应关注结转及申报的填报
房地产行业预缴增值税部分，应准确及时填报《增值税纳税申报表附列资料(四)(税额抵减情况表)》，该部分预缴税额允许抵减当期的增值税申报表主表中计算的当期应纳税额，同时，当期"应抵减税额"大于"应纳税额"时,可结转下期继续抵减。
4.预收款环节能否确认纳税义务的争议
如前所述，房地产企业采取预收款形式销售自行开发的不动产项目时应履行预缴增值税的义务，但根据增值税的一般规定，其增值税纳税义务发生时间应该在“开具全额应税增值税发票”、“收讫全部的销售款项”以及“合同约定的收款日期”三者之间选择。而随着国家对房地产市场调控力度的不断深入，部分房地产项目可能发生全周期测算其增值税实际税负低于预缴增值税的情形，针对这部分项目公司，部分房地产企业提出能否在预收款环节全额向客户开具应税的增值税发票，同时确认增值税纳税义务。应该说，从增值税税法原理角度分析，这一操作并无与政策规定不符之处，但实操中，房地产企业面临的中途退款、面积补差、契税统一缴纳等诸多问题，都可能因为房地产企业提前开具全额应税增值税发票而变得复杂，应谨慎予以应对。
二、实际确认增值税应税义务的处理及土地成本扣除实务分析
在实际确认增值税纳税义务环节，房地产企业应至少对计税方法及一般计税方式下房地产企业土地成本扣除方面的实务问题给予足够的关注。
(一)房地产企业纳税义务确认的计税方法差异及注意事项
1.房地产企业一般计税方法下的纳税要素及计算方法
房地产企业为一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用一般计税方法计税的，应按照36号文第四十五条规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和9%的适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。具体的应税金额计算方法如下：
应纳增值税=销项税额-进项税额-已预缴税款
=当期销售额×9%-进项税额-已预缴税款
=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+9%)×9%-进项税额-已预缴税款
